《關于全面推開(kāi)營業(yè)稅改征增值稅試點的通(tōng)知》(财稅〔2016〕36号)涉及“增值稅零稅率”和“免征增值稅”兩類政策，那麽，這兩者有什麽相(xiàng)同與不同呢(ne)?
1.提供零稅率和免稅服務的單位和個(gè)人都負有納稅義務，相(xiàng)應的銷售額應在增值稅申報(bào)表中申報(bào)。這點有别于不征稅收入，取得的不征稅收入沒有納稅義務，無須在增值稅申報(bào)表中申報(bào)。
2.兩者從(cóng)形式上(shàng)看(kàn)都表現為(wèi)納稅人不納稅，或者說是本交易環節(或流通(tōng)環節)的增值額部分不用繳納增值稅。
3.兩者都不得開(kāi)具增值稅專用發票。
提供零稅率應稅服務不得開(kāi)具增值稅專用發票的政策依據是《适用增值稅零稅率應稅服務退(免)稅管理辦法》(國(guó)家稅務總局公告2014年(nián)第11号)第七條，即實行增值稅退(免)稅辦法的增值稅零稅率應稅服務不得開(kāi)具增值稅專用發票。
提供免征增值稅應稅服務不得開(kāi)具增值稅專用發票的政策依據是《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》(财稅〔2016〕36号文附件(jiàn)1)第五十三條。
4.财稅〔2016〕36号文附件(jiàn)1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十八條第二款規定，納稅人發生(shēng)應稅行為(wèi)同時适用免稅和零稅率規定的，納稅人可以選擇适用免稅或者零稅率。
财稅〔2016〕36号文附件(jiàn)1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十五條第(四)項規定，境内單位和個(gè)人發生(shēng)的跨境應稅行為(wèi)，稅率為(wèi)零。具體範圍由财政部和國(guó)家稅務總局另行規定。
财稅〔2016〕36号文附件(jiàn)3《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規定》規定了四十類項目免征增值稅;财稅〔2016〕36号文附件(jiàn)4《跨境應稅行為(wèi)适用增值稅零稅率和免稅政策的規定》也規定了一(yī)些跨境應稅行為(wèi)适用增值稅免稅政策的情形。
可見(jiàn)，增值稅零稅率僅僅适用于跨境應稅行為(wèi)，而增值稅免稅政策不限于跨境應稅行為(wèi)，也适用于境内發生(shēng)的應稅行為(wèi)。
此外，财稅〔2016〕36号文附件(jiàn)1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十九條規定，小(xiǎo)規模納稅人發生(shēng)應稅行為(wèi)适用簡易計稅方法計稅;第三十四條規定，簡易計稅方法的應納稅額，指按照(zhào)銷售額和增值稅征收率計算(suàn)的增值稅額，不得抵扣進項稅額。可見(jiàn)小(xiǎo)規模納稅人計算(suàn)增值稅額時适用征收率，但是由财稅〔2016〕36号文附件(jiàn)1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第十五條的規定可知，零稅率是增值稅稅率的一(yī)種，所以增值稅零稅率政策僅适用于一(yī)般納稅人，不适用于小(xiǎo)規模納稅人。增值稅免稅政策适用于一(yī)般納稅人和小(xiǎo)規模納稅人。
增值稅零稅率不僅是本交易環節(或流通(tōng)環節)的增值額部分不用繳納增值稅，而且，以前各交易環節(或流通(tōng)環節)的累積增值額也不用繳納增值稅，具體通(tōng)過允許抵扣進項稅額來實現。但增值稅免稅政策僅僅是本交易環節(或流通(tōng)環節)的增值額部分不用繳納增值稅，進項稅額不允許抵扣，計入交易成本，如果稅務和會(huì)計上(shàng)已經抵扣了，需做轉出進項稅額處理。
零稅率是增值稅稅率的一(yī)種，隻要符合稅法規定，就(jiù)可以适用增值稅零稅率，并按月(yuè)向主管退稅的稅務機(jī)關申報(bào)辦理增值稅退(免)稅手續。增值稅免稅是一(yī)項稅收優惠政策，一(yī)般需報(bào)稅務機(jī)關備案。
那麽，适用零稅率與免征增值稅有何區别？
簡易計稅方法前提下(xià)沒有區别
财稅〔2013〕37号[全文廢止，參看(kàn)财稅[2016]36号]文件(jiàn)明确規定：“提供适用零稅率的應稅服務……适用簡易計稅方法的，實行免征增值稅辦法。”可見(jiàn)，在這種情況下(xià)，兩者沒有區别。
适用簡易計算(suàn)方法的有兩種納稅人：小(xiǎo)規模納稅人；選擇了簡易計稅方法的一(yī)般納稅人。
一(yī)般計稅方法前提下(xià)區别明顯免征增值稅：應納增值稅為(wèi)0，同時不能(néng)抵扣進項稅額。
适用零稅率：增值稅應納稅額=銷項稅額-進項稅額，适用零稅率即銷項稅額為(wèi)0，應納稅額=0-進項稅額。這意味著(zhe)可以退還(hái)稅款，或進項留抵。通(tōng)過公式計算(suàn)，有助于理解财稅〔2013〕37号[全文廢止，參看(kàn)财稅[2016]36号]文件(jiàn)附件(jiàn)4第四條規定：“提供适用零稅率的應稅服務，如果屬于适用增值稅一(yī)般計稅方法的，實行免抵退稅辦法。”
相(xiàng)比之下(xià)，适用零稅率比免征增值稅更實惠。這就(jiù)有助于理解财稅〔2013〕37号[全文廢止，參看(kàn)财稅[2016]36号]文件(jiàn)附件(jiàn)1《交通(tōng)運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十四條規定：“納稅人提供應稅服務同時适用免稅和零稅率規定的，優先适用零稅率。”
附件(jiàn)4第四條規定：“外貿企業(yè)兼營适用零稅率應稅服務的，統一(yī)實行免退稅辦法。”表面看(kàn)，似乎給外貿企業(yè)以更多(duō)的扶持。但實際上(shàng)，免退稅包括免稅和退稅，如果外貿企業(yè)選擇了簡易計稅方法，因為(wèi)不能(néng)抵扣進項稅額，同樣隻能(néng)免稅，沒有退稅。
稅收管理要求不同
增值稅有多(duō)檔稅率，零稅率也是增值稅的一(yī)檔稅率，隻要符合文件(jiàn)規定，就(jiù)可以适用零稅率。無須稅務機(jī)關審批或備案。
但免征增值稅卻是稅收優惠，要遵循稅收優惠管理的相(xiàng)關要求，或先經稅務機(jī)關審批，或報(bào)送稅務機(jī)關備案。
納稅人可以主動放(fàng)棄免稅優惠(包括減稅優惠，下(xià)同)。但一(yī)經放(fàng)棄，36個(gè)月(yuè)内不得再申請免稅。《财政部、國(guó)家稅務總局關于增值稅納稅人放(fàng)棄免稅權有關問題的通(tōng)知》(财稅〔2007〕127号)規定：“要求放(fàng)棄免稅權應當以書面形式提交放(fàng)棄免稅權聲明，報(bào)主管稅務機(jī)關備案。”而且“一(yī)經放(fàng)棄免稅權，其生(shēng)産銷售的全部增值稅應稅貨物(wù)或勞務均應按照(zhào)适用稅率征稅，不得選擇某一(yī)免稅項目放(fàng)棄免稅權，也不得根據不同的銷售對象選擇部分貨物(wù)或勞務放(fàng)棄免稅權。”
納稅人也可以放(fàng)棄适用零稅率，選擇免稅或按規定繳納增值稅。放(fàng)棄适用零稅率後，36個(gè)月(yuè)内不得再申請适用零稅率。但如何辦理放(fàng)棄适用零稅率手續，暫無規定。
對企業(yè)所得稅收入影響不同
适用零稅率與免征增值稅的區别還(hái)影響到(dào)企業(yè)所得稅。
直接減免的增值稅屬于财政性資金。而财政性資金要時符合三個(gè)條件(jiàn)，才可以作為(wèi)不征稅收入——企業(yè)能(néng)夠提供規定資金專項用途的資金撥付文件(jiàn);财政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)對該資金有專門(mén)的資金管理辦法或具體管理要求;企業(yè)對該資金以及以該資金發生(shēng)的支出單獨進行核算(suàn)。具體文件(jiàn)見(jiàn)《财政部、國(guó)家稅務總局關于财政性資金行政事(shì)業(yè)性收費(fèi)政府性基金有關企業(yè)所得稅政策問題的通(tōng)知》(财稅〔2008〕151号)和《财政部、國(guó)家稅務總局關于專項用途财政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通(tōng)知》(财稅〔2011〕70号)。從(cóng)實際情況看(kàn)，很多(duō)企業(yè)都無法同時達到(dào)這三條，往往被稅務機(jī)關檢查時并入收入總額，計算(suàn)補繳企業(yè)所得稅。
出口退稅則不視為(wèi)财政性收入，不計算(suàn)繳納企業(yè)所得稅(見(jiàn)财稅〔2008〕151号文件(jiàn))。
試點納稅人适用零稅率而産生(shēng)的退稅，是否比照(zhào)出口退稅進行企業(yè)所得稅處理?目前尚無規定。但還(hái)需要有新文件(jiàn)進一(yī)步明确。